Списание НДС не принятого к вычету в налоговом учете при раздельном учете

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Списание НДС не принятого к вычету в налоговом учете при раздельном учете». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Содержание

1. Раздельный учет НДС: полное руководство с примерами

2. Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?

3. Если НДС не приняли к вычету, что делать?

4. Правило 5 % по НДС в 2021 году

5. Раздельный учет НДС экспортируемых товаров

6. Корректировка распределенного входного НДС при исправлении стоимости услуги

7. Раздельный учет НДС. Правило 5 % – обязательно для всех или можно забыть о нем

8. Ошибка перехода на Раздельный учет НДС

9. Особенности раздельного учета НДС в 1С:Управление холдингом

Обязанность ведения раздельного учета, предъявляемого поставщиками НДС, возникает в том случае, если налогоплательщик осуществляет и облагаемую, и не облагаемую данным налогом деятельность. Условия и принципы ведения такого учета указаны в пп. 4 и 4.1 ст. 170 НК РФ, но его методику налогоплательщики определяют самостоятельно.

Если предприятие приобретает материалы, товары или услуги, которые впоследствии будут использоваться для обоих видов деятельности, то следует высчитать пропорцию, в соответствии с которой будет делиться входной НДС. При этом часть налога будет использована в виде вычета при учете операций, облагаемых НДС, а другая доля пойдет на увеличение стоимости активов, которые использовались в операциях, не облагаемых НДС.

Раздельный учет НДС: полное руководство с примерами

Учетная практика по НДС свидетельствует, что отказ в вычете со стороны ИФНС может наступить в следующих случаях:

счет-фактура от поставщика содержит ошибки;
счет-фактура от поставщика отсутствует, а в документах на приход налог выделен;
поставщик не отразил операцию в налоговой документации (в книге продаж);
истек трехлетний срок предъявления НДС к вычету.

Риск отказа можно свести к минимуму, если:

проводить предварительную сверку с контрагентами, в первую очередь постоянными, связанными с фирмой крупными сделками;
хранить первичные бухгалтерские и налоговые документы в полном объеме;
не пропускать сроки, указанные в законодательстве для вычетов по НДС.

Выделим некоторые особенности учета невозмещенного НДС. Если в документе на покупку выделен НДС, но при этом бухгалтеру ясно, что счетом-фактурой она подтверждена не будет (например, в акте, накладной), налоговая, с высокой долей вероятности, к вычету эту сумму не примет. Целесообразно сразу в момент обнаружения безнадежной суммы ее списать на 91 счет.

НДС по командировкам принимается к вычету (ст. 264-1(12) НК РФ). Из подтверждающих документов должно быть ясно видно, что эти затраты связаны с производственной деятельностью. Если такая информация отсутствует, можно сразу списывать налог на 91 счет, поскольку ИФНС не возместит его.

Еще один нюанс, связанный с командировками. Налоговая настаивает, что операция, по которой возмещается налог, должна быть подтверждена счетом-фактурой, предъявленным фирме, или бланком строгой отчетности, оформленным аналогично чекам ККТ, где НДС обязательно должен быть выделен. Судебные органы вступают в полемику с контролирующими и рядом своих решений отменяют это требование, указывая, что может быть принят к вычету и не выделенный отдельной строчкой в документе НДС (например, в квитанции). Такое решение озвучил, например ФАС МО (№КА-А40/6657-11 от 26/07/11 года), это не единственный судебный случай.

Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?

Выполнение правила 5 процентов — единственное причина, которая разрешает не распределять НДС по товарам, используемым одновременно в облагаемых и не облагаемых операциях.

Но раздельный учет операций все равно нужен. Именно он поможет понять, какая сумма налога к каким операциям относится. Если его не вести, налоговая может восстановить весь входной НДС. Тогда появится недоимка, на которую начислять штрафы и пени.

Суть правила: входной НДС, который поставщики предъявили вам в течение квартала по товарам для облагаемых и необлагаемых операций, можно полностью принять к вычету, если доля расходов на покупку товаров для необлагаемых налогом операций не превышает 5 % (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Помните, что правило работает именно для НДС с товаров, которые приобретены для использования в обоих типах операций. Даже если правило выполняется, оно не будет действовать в отношении товаров, которые заведомо куплены для использования только одном виде операций.

Это правило работает только так и не может применяться при обратной ситуации — когда доля расходов на покупку товаров для облагаемых операций не превышает 5 %. В этом случае налог нельзя будет полностью принять к вычету и нельзя будет полностью списать в расходы. Придется распределять его в стандартном порядке.

Также не забудьте зафиксировать в учетной политике возможность применять правило 5 %, порядок распределения общехозяйственных расходов и порядок учета расходов. Для этого подойдут предложенные формулировки.

Использование правила «пяти процентов» (в части деятельности, облагаемой налогами в рамках ОСНО
«ООО ______ применяет правило пяти процентов, установленное п. 4 ст. 170 НК РФ, и не распределяет входящий налог, саккумулированный на счете 19-р, в кварталах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых не облагается НДС, меньше или равна 5% от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. Суммы «входного» НДС, учтенные на субсчете 19-р в соответствующем квартале, подлежат вычету в полном объеме в соответствии с порядком, установленным в ст. 172 НК РФ».
Порядок ведения учета расходов в целях применения правила пяти процентов
«В целях применения правила пяти процентов организация ведет учет расходов на специальных субсчетах, открываемых к счетам учета расходов»

или

«Организация ведет учет расходов в специальном налоговом регистре по НДС, форма которого приведена в Приложении N 10 к настоящему Положению об учетной политике».
Распределение общехозяйственных расходов
«Общехозяйственные расходы при использовании правила 5 % определяются пропорционально доле поступление от необлагаемых операций в общих поступлениях от продаж»

или

«Общехозяйственные расходы при использовании правила 5 % определяются пропорционально доле прямых расходов по необлагаемым НДС операциям в общей сумме прямых расходов по всем операциям, связанным с реализацией».

Чтобы проверить, соблюдено ли правило, нужно посчитать долю расходов на необлагаемые операции. Формула — простая пропорция:

Доля расходов осв = Р осв / Р общ × 100 %, где:

Доля расходов осв — доля расходов на покупку, производство или продажу товаров, продажи которых освобождены от обложения налогом;
Р осв — расходы на покупку, производство или продажу товаров, реализация которых освобождена от налогообложения;
Р общ — общие расходы на покупку, производство или продажу за отчетный квартал.

Включайте в расчеты и прямые, и косвенные расходы. В сумму расходов из необлагаемой НДС деятельности также включайте соответствующую часть общехозяйственных расходов. Методику расчета можно разработать самим (Письмо Минфина от 03.07.2017 № 03-07-11/41701).

Если показатель «Доля расходов осв» равен 5 % или меньше, правило выполняется.

ООО «Забота» за квартал купило товары для разных видов операций на следующие суммы:

480 000 рублей (в т.ч. НДС — 80 000 рублей) — стоимость товаров для обоих типов операций.
30 000 рублей (в т. ч. НДС — 5 000 рублей) — стоимость товаров для необлагаемых операций.

Объем реализации в облагаемых операциях составил 870 000 рублей (в т. ч. НДС — 145 000 рублей), в необлагаемых операциях — 210 000 рублей.

Посчитаем долю операций, освобожденных от налогообложения:

210 000 рублей / (870 000 — 145 000 + 210 000) × 100 % = 22,5 %.

Чтобы понять, надо ли распределять НДС в сумме 80 000 рублей с товаров, приобретенных для обоих типов операций, надо посчитать долю расходов на реализацию освобожденных от НДС товаров в общей сумме расходов.

Например, общая сумма прямых расходов, которые списаны на проданные товары, составила 540 000 рублей. Из них 522 000 рублей на реализацию облагаемых НДС товаров, 18 000 рублей — на реализацию освобожденных товаров.

Общехозяйственные расходы, списанные на реализованные товары, составили 240 000 рублей. Их нужно распределить пропорционально прямым расходом в соответствии с методом, утвержденным в учетной политике. Например так:

На продукцию, облагаемую НДС, спишут: 240 000 рублей × 522 000 рублей / 540 000 рублей = 232 000 рублей.
На продукцию, не облагаемую НДС, спишут: 240 000 рублей × 18 000 рублей / 540 000 рублей = 8 000 рублей.

Итак, общая сумма расходов на реализацию составила 780 000 рублей (540 000 + 240 000).

Доля расходов на продажу не облагаемой НДС продукции:

(18 000 рублей + 8 000 рублей) / 780 000 рублей × 100 % =3,33%.

У нас получилось, что в ООО «Забота» доля расходов на продажу необлагаемой продукции оказалась меньше 5 %. Отсюда следует, что входящий НДС (80 000 рублей) по товарам, приобретенным одновременно для обоих типов операций, можно не распределять, а принять к вычету в полном размере.

Если НДС не приняли к вычету, что делать?

При подсчете налогооблагаемой прибыли непринятый НДС учитывать нельзя (п. 1 ст. 170 НК РФ). Включение такого налога в стоимость товаров или услуг налоговым законодательством также не предусмотрено (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, расходы образуются только в бухучете (БУ), и между НУ и БУ возникает постоянный налоговый расход (ПНР). Учет ПНР регламентирован ПБУ 18/02.

ПНР определяется как произведение не учитываемой в НУ суммы на ставку налога на прибыль и увеличивает сумму налога на прибыль к уплате. В БУ ПНР учитывается на отдельном субсчете счета 99.

Организация ООО «ТФ-Мега» применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС. При этом ООО «ТФ-Мега» осуществляет операции, как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ, а также операции, местом реализации которых не признается территория РФ. Во II квартале 2020 года организация ООО «ТФ-Мега» реализовала в режиме оптовой торговли:

товары, облагаемые НДС, на сумму 912 000,00 руб. (в т. ч. НДС 20 % — 152 200,00 руб.);
медицинские товары, освобождаемые от НДС, на сумму 490 000,00 руб.

В связи с тем, что организация ведет раздельный учет предъявленных сумм НДС при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) как облагаемых НДС, так и освобождаемых от налогообложения, а также операций, местом реализации которых не признается территория РФ, необходимо произвести соответствующие настройки учетной политики и параметров учета.

На закладке НДС формы Учетная политика (раздел Главное — подраздел Настройки — Налоги и отчеты) следует установить флаг для значения Ведется раздельный учет входящего НДС по способам учета.

В настройках параметров учета (раздел Администрирование — подраздел Настройки программы — Параметры учета), пройдя по гиперссылке Настройка плана счетов, в строке Учет сумм НДС по приобретенным ценностям можно удостовериться, что установлено значение По контрагентам, счетам-фактурам полученным и способам учета.

Для того чтобы в документе Поступление (акт, накладная) значение Способ учета НДС заполнялось автоматически, можно воспользоваться настройкой регистра сведений Счета учета номенклатуры (раздел Справочники — подраздел Товары и услуги — Номенклатура).

Напомним, что данные настройки номенклатуры используются также для автоматического заполнения в программе Раздела 7 декларации по НДС и для формирования реестра документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых льгот, согласно письму ФНС России от 26.01.2017 № ЕД-4-15/1281@.

Для выполнения операций 2.1, 2.2 необходимо создать документ Поступление (акт, накладная) с видом документа Услуги (акт) (раздел Покупки — подраздел Покупки).

Поскольку услуга по аренде офисного помещения относится ко всей деятельности организации, то сумму предъявленного арендодателем НДС необходимо распределять. Для этого в документе Поступление (акт, накладная) в графе Счета учета табличной части следует установить для способа учета НДС значение Распределяется.

В результате проведения документа Поступление (акт, накладная) в регистр бухгалтерии будут введены бухгалтерские записи:

Дебет 26 Кредит 60.01

— на стоимость оказанной услуги по аренде помещения, составляющую 118 000,00 руб.;

Дебет 19.04 Кредит 60.01

— на сумму НДС, предъявленную арендодателем и составляющую 23 600,00 руб. При этом у счета 19.04 появится третье субконто, отражающее способ учета НДС, — Распределяется.

Для регистрации полученного от арендодателя счета-фактуры (операция 2.3) необходимо в поля Счет-фактура № и от документа Поступление (акт, накладная) ввести соответственно номер и дату входящего счета-фактуры и нажать кнопку Зарегистрировать. При этом автоматически будет создан документ Счет-фактура полученный (рис. 1), а в форме документа-основания появится гиперссылка на созданный счет-фактуру.

Автоматическое распределение суммы входного НДС (операции 3.1, 3.2) производится регламентным документом Распределение НДС (раздел Операции — подраздел Закрытие периода), рис. 1. Распределение предъявленной суммы НДС производится по тем приобретениям, по которым в способе учета НДС указано значение Распределяется, т. е. по аренде помещения.

Для расчета пропорции распределения НДС необходимо выполнить команду Заполнить.

Показатели пропорции для распределения НДС за II квартал 2020 года будут составлять:

выручка от облагаемой деятельности (стоимость отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав) без учета НДС — 760 000,00 руб.;
выручка от не облагаемой НДС деятельности (не ЕНВД) — 490 000,00 руб.

Автоматическое распределение суммы входного НДС будет отражено на закладке Распределение документа Распределение НДС (рис. 1).

Согласно рассчитанной пропорции:

доля НДС, принимаемая к налоговому вычету, будет составлять 60,8 % (760 000,00 руб. / (760 000,00 руб. + 490 000,00 руб.) х 100 %), т. е. 14 348,80 руб. (23 600,00 руб. х 60,8 %);
доля НДС, включаемая в стоимость приобретений, будет составлять 39,2 % (490 00,00 руб.) / (760 000,00 руб. + 490 000,00 руб.) х 100 %), т. е. 9 251,20 руб. (23 600,00 руб. х 39,2 %).

После проведения документа Распределение НДС в регистре бухгалтерии будут сделаны следующие записи:

сумма входного НДС по аренде будет перенесена с кредита счета 19.04 с третьим субконто Распределяется в дебет счета 19.04 с третьими субконто Принимается к вычету и Учитывается в стоимости в соответствии с рассчитанной пропорцией;
часть суммы входного НДС, подлежащая включению в стоимость, будет списана с кредита счета 19.04 с третьим субконто Учитывается в стоимости в дебет счета 26.

Регистрация полученного счета-фактуры на приобретенные услуги в книге покупок (операция 3.3) производится документом Формирование записей книги покупок (раздел Операции — подраздел Закрытие периода) с помощью команды Создать.

Данные для книги покупок о суммах налога, предъявляемых к вычету в текущем налоговом периоде, отражаются на закладке Приобретенные ценности.

Для заполнения документа по данным учетной системы целесообразно использовать команду Заполнить.

После проведения документа формируются бухгалтерские проводки:

Дебет 68.02 Кредит 19.04 с третьим субконто «Принимается к вычету»

— на сумму НДС, подлежащую вычету по аренде.

Полученный счет-фактура будет зарегистрирован в книге покупок за II квартал 2020 года (раздел Отчеты — подраздел НДС).

Правило 5 % по НДС в 2021 году

Для отражения операций 4.1, 4.2, 4.3, 4.4, 4.5 необходимо создать документ Корректировка поступления с видом операции Исправление в первичных документах.

Данный документ можно создать на основании документа Поступление (акт, накладная) по кнопке Создать на основании (рис. 2). После проведения документа Корректировка поступления в регистр бухгалтерии вводятся следующие бухгалтерские записи:

Поскольку не принятый к вычету НДС нельзя учесть при налогообложении прибыли, у компании будут возникать постоянные налоговые обязательства. На практике это означает, что большинству компаний из-за НДС, не принимаемого к вычету, грозит перспектива постоянных объяснений ИФНС разницы в размере прибыли компании.

Напомним, что бухгалтерскую и налоговую прибыль тщательно изучают:

налоговые органы;
внешние пользователи бухгалтерской отчетности.

Кому нужны учет и отчетность вашей компании

Для того чтобы снизить подобные риски, к результатам, выдаваемым АСК НДС-2, лучше готовиться заранее, а именно:

держать в порядке первичные документы;
не пропускать 3-летний срок, когда НДС за прошлые периоды можно заявить к вычету.

Особенно важно отслеживать НДС за прошлые периоды, если компания была вызвана на налоговую комиссию по НДС, где инспекторы заявили, что АСК НДС-2 выявила подозрительные счета-фактуры, выписанные на компанию.

В последнее время такие предупреждения поступают нередко еще до того, как компания отразила в декларации счета-фактуры, вызывающие вопросы. Нередко налоговики убеждают гендиректоров, что в последующие три года спорные счета-фактуры возможно перестанут вызывать вопросы, и их можно будет предъявить к вычету.

Переход на Раздельный учет не с начала ведения учета в базе
Проверка остатков по регистру Раздельный учет НДС
Внесение остатков в регистр Раздельный учет НДС
Внесение остатков в регистр База распределения НДС

Расчетный период – квартал.
В прибыли не учитывается внереализационные доходы – поступления, не относящиеся к основной деятельности предприятия (дивиденды, неустойки от контрагентов и прочее).
Входной НДС распределяется в том же налоговом периоде, в котором было учтено имущество или расходы.
Чтобы вычислить сумму для учета в стоимости имущества или расходов, нужно сначала выделить долю льготных товаров и услуг из суммы общей реализации за квартал. Для этого прибыль за квартал по необлагаемым объектам делят на прибыль от общей квартальной реализации товаров и услуг без НДС, а затем умножают на сумму входного НДС по общим операциям.
Остаток налога на счете 19 предъявляют к вычету.

Если используемое имущество (основные средства и нематериальные активы) было поставлено на баланс в первом или втором месяце отчетного квартала, налог на добавленную стоимость разделяется пропорционально месячному доходу или общим порядком по доходу за квартал. Способ следует прописать в учетной политике фирмы.
При покупке недвижимости налог полностью возмещается при постановке на баланс, а затем восстанавливается в течение десяти лет. Налог не восстанавливается, если недвижимостью начали пользоваться по истечении пятнадцати лет после ввода объекта.
Особый порядок определен для сделок с ценными бумагами, финансовых срочных сделок, клиринга и прочего. Эти моменты требуется уточнять в законе.

В каких случаях можно не распределять НДС и получить вычет?

Если расходы по льготной деятельности составляют менее пяти процентов от общих расходов за квартал. Но при этом все равно необходимо вести раздельный учет.
Если предприниматель отказался от освобождения от НДС.

Раздельный учет НДС экспортируемых товаров

Правил на этот счет в законодательстве нет, но налоговые службы требует распределения учета для экспортной и прочей прибыли без применения «принципа 5%».
Так как при экспорте сырья налоговые вычеты можно получить, подтвердив нулевую ставку, для него нужен отдельный учет.
По расходам при экспорте можно возвращать НДС, кроме льготных товаров и услуг. По ним входной налог учитывают в расходах и стоимости имущества. Прибыль от экспорта с нулевой ставкой НДС входит в общую сумму дохода для налогообложения при расчете доли продаж.
Учет необходимо построить таким образом, чтобы оплаченный поставщиками налог по товарно-материальным ценностям, используемым в производстве экспортной продукции, можно было легко выделить.

Первый способ учета основан на предположении, что поступившие ТМЦ будут использованы для деятельности, необлагаемой НДС, поэтому сумма НДС будет включена в стоимость ТМЦ (Д10 К19).

Второй способ учета основан на предположении, что поступившие ТМЦ будут использованы для деятельности, облагаемой НДС по ставке 0%, поэтому сумма НДС будет заблокирована на счете 19 до подтверждения правомерности использования ставки 0%.

Третий способ учета основан на том, что, в соответствии с Письмом Минфина России от 18.10.2007 № 03-07-15/159, распределение сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых этим налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, производится в налоговом периоде, в котором были приняты на учет приобретенные товары (работы, услуги) на основании соответствующих первичных документов. Т.е. исходим из того, что приобретенные ТМЦ будут использованы и для деятельности, облагаемой НДС, и для деятельности, необлагаемой НДС, поэтому весь входящий НДС будет распределен в том налоговом периоде, в котором были приобретены ТМЦ.

Порядок учета операций, которые облагаются и не облагаются НДС, необходимо закрепить в учетной политике. Что конкретно нужно прописать в документе? Специалисты рекомендуют следующее.

В первую очередь, необходимо отразить порядок раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций, а именно:

что учет необлагаемых доходов ведется в учетной программе с применением аналитических характеристик по счетам 90.01 «Выручка»;
что учет входного НДС ведется в учетной программе раздельно по облагаемым и необлагаемым операциям на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Также необходимо прописать «правило 5%», установленное в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Оно гласит, что в тех налоговых периодах, когда доля совокупных расходов на не подлежащие обложению НДС операции не превышает 5% от общей величины совокупных расходов, к вычету принимается весь входной НДС.

Участвуют ли косвенные расходы в «правиле ли 5%»? Однозначного ответа на этот вопрос нет. Специалисты ФНС считают, что доля расходов по необлагаемым операциям должна рассчитывается с учетом всех расходов, в том числе и косвенных. Однако в судебной практике есть примеры, когда арбитры признавали за налогоплательщиком право рассчитывать барьер в 5% только по прямым расходам.

Обратите внимание! Понятие «совокупные расходы» в налоговом законодательстве не определено. Это значит, что его необходимо прописать в учетной политике. Минфин в своем письме от 29 мая 2014 г. № 03-07-11/25771 рекомендует определять такие расходы по данным бухгалтерского учета.

Кроме того, в учетной политике необходимо прописать, как распределяются расходы, которые относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям. Распределение должно производиться на основе пропорции, но за компанией остается выбор — пропорционально расходам либо пропорционально доходам.

Следующий пункт — учет входного НДС с приобретения основных средств и нематериальных активов, которые используются и в облагаемых, и в необлагаемых операциях. У компании есть выбор:

вести учет в общем порядке;
вести учет на основании подпункта 1 пункта 4.1 статьи 170 НК РФ.

Выбор второго варианты означает, что по ОС и НМА, принимаемым к учету в первом или втором месяце квартала, пропорция определяется исходя из стоимости подлежащих обложению НДС товаров, которые были отгружены в этом месяце, в общей стоимости отгруженных товаров.

Крупным компаниям целесообразно привести в учетной политики перечень актуальных видов деятельности, а также расходов, которые она несет при осуществлении облагаемой и необлагаемой деятельности.

Порядок учета расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым операциям, зависит от того, каким видом деятельности занимается организация. Так, производственные предприятия учитывать такие расходы в составе общехозяйственных (счет 21.06), а торговые предприятия — составить торговых издержек (счет 44.01).

Есть еще один вариант распределения расходов, которые относятся одновременно к облагаемым и необлагаемым НДС операциям. Можно утвердить список подразделений, работа которых носит обслуживающий характер, например, юридический отдел, бухгалтерия и другие. Расходы, понесенные этими отделами, будут считаться относящимися как к облагаемой, так и к необлагаемой деятельности.

Напомним, что операции, которые не облагаются НДС, перечислены в статье 149 НК РФ. Помимо этого, не попадает под налог деятельность, переведенная на ЕНВД. Также не стоит забывать, что НДС облагается лишь выручка от реализации. То есть иные доходы компании, не связанные с реализацией, НДС не облагаются. В частности, это следующие виды дохода:

дивиденды и прочие доходы, полученные от участия организации в уставных капиталах других компаний;
проценты по банковским депозитам и остаткам на счетах;
дисконты по векселям.

Что касается ЕНВД, то налоговики долгое время не могли прийти к единому мнению, входят ли расходы по деятельности, переведенной на эту систему налогообложения, в «правило 5%». Бытовало мнение, что поскольку на плательщиков ЕНВД нельзя распространить порядок из пункта 4 статьи 170 НК РФ, то для расходов по облагаемой этим налогом деятельности применять указанное правило нельзя. Однако такая точка зрения неоднократно оспаривалась судами. В результате ФНС в своем письме от 17.02.2010 № 3-1-11/117@ указала, что поскольку в пункте 2 статьи 170 приводятся в том числе и операции, которые осуществляют плательщики ЕНВД, то положение пункта 4 и той же статье применяется и в отношения операций, которые переведены на ЕНВД.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса, входной НДС по товарам, работам и услугам, применяемым для осуществления облагаемых и необлагаемых НДС операций, принимается к вычету (учитывается в стоимости) пропорционально объему их использования для производства и реализации ТРУ, облагаемых и необлагаемых НДС.

При этом пропорция рассчитывается исходя из отношения стоимости отгруженных товаров как подлежащих, так и не подлежащих налогообложению, в общей стоимости отгруженных за период товаров. Такое правило установлено в пункте 4.1 статьи 170 НК РФ. Обратите внимание, что в этом же пункте приведены некоторые особенности составления указанной пропорции.

В результате получается дробное выражение в процентах, где в числителе выручка от реализации, не подлежащая налогообложению, а в знаменателе — общая сумма выручки от реализации. Это и есть доля НДС по необлагаемым операциям. Доля НДС, подлежащего вычету, определяется по формуле: 100 — доля НДС по необлагаемым операциям.

Корректировка распределенного входного НДС при исправлении стоимости услуги

Настроим раздельный учет НДС в «1С». После того, как будет установлена настройка «Ведется раздельный учет входящего НДС», при проведении документов программа будет запоминать, что в дальнейшем происходит с НДС в разрезе каждого документа. Если НДС при поступлении был принят к вычету, а в дальнейшем организация осуществит продажу без НДС, то произойдет автоматическое восстановление ранее принятого к вычету НДС. При использовании данной настройки происходит автоматическое отслеживание партий товаров для целей последующего учета НДС.

Необходимо помнить, что при реализации товаров НДС списывается по конкретной партии документа – поскольку для правильного расчета и распределения суммы входящего НДС в программе используется «Партия» каждого документа. Чтобы учет для целей НДС в части партий совпадал с регламентным бухгалтерским учетом и расчетом себестоимости, необходимо использовать способ учета ПМЗ ФИФО.

Для того чтобы вести партионный учет по счетам учета МПЗ, необходимо установить эту возможность в настройках. Это можно сделать в меню «Администрирование» – «Параметры учета» – «Настройка плана счетов» – «По номенклатуре, партиям, складам». В открывшемся меню настроек необходимо установить флаг «По партиям (документам поступления)».

Пример.

Организация А приобрела стулья. 1 ноября – 10 шт. по цене 1180 руб. за штуку, НДС сверху, а также 15 ноября – 10 шт. по цене 1550 руб. за штуку, НДС сверху. Предположим, что организация продала 15 шт. 20 ноября.

Если у нас ведется учет по ФИФО, тогда и для целей НДС, и для целей расчета себестоимости стулья будут списаны следующим образом:

10 шт. из партии по цене 1180 руб.
5 шт. из партии по цене 1550 руб.

А если организация ведет учет по средней стоимости, и раздельный учет НДС, то для целей НДС программа спишет данные из документов партий, как описано в случае по ФИФО, а для целей расчета себестоимости будет списано:

15 шт. без партии, но из расчета стоимости 1365 руб. (1180 + 1550= 2730 / 2 = 1365)

Таким образом, для целей учета НДС программа будет считать с учетом партий, а для себестоимости – по другим суммам. Для операций продажи на внутреннем рынке эта ситуация не является неверной, а вот в случае экспорта и использования ставки 0% возникают сложности, так как подтверждение нулевой ставки будет происходить сразу по партиям всех поступлений, хранящихся на остатках.

По этой причине тем организациям, которые применяют ставку 0% или без НДС, рекомендовано использовать метод ФИФО вместо учета по средней стоимости. В случае изменения способа учета МПЗ не забудьте закрепить это изменение в форме приказа по учетной политике в организации.

В редакции 3.0 появилась возможность распределить НДС по основным средствам. Для этого в документе «Приобретение объекта основных средств» в способе учета НДС выбираем значение «Распределять». После принятия к учету объекта основных средств и проведения документа «Распределение НДС» данный НДС будет распределен пропорционально выручке. В части процента НДС для необлагаемой НДС деятельности данная сумма НДС будет включена в первоначальную стоимость объекта основных средств. После этого амортизация объекта, а также все аналитические отчеты по основным средствам будут выводить стоимость объекта с учетом включенной в стоимость суммы НДС.

Пример.

В организации А в IV квартале 2016 г. выручка по деятельности, облагаемой НДС, составила 1 млн руб., выручка по деятельности, попадающей под уплату ЕНВД, составила 250 000 руб. За IV квартал были приобретены услуги, относящиеся к обоим видам деятельности, на сумму 50 000 руб., НДС сверху. А также приобретен объект основных средств стоимостью 150 000 руб., НДС сверху (рис. 1).

Налоговики начали обращать внимание не только на сам факт ведения раздельного учета входного НДС на счетах бухучета в программе, но и на то, правильно ли распределена сумма налога.

Так, правильность «разнесения» входного НДС могут подтвердить первичные документы на отпуск материалов в производство, а также и другая первичка, на основании которой можно идентифицировать конкретный товар, использованный в облагаемой или в не облагаемой НДС деятельности.

Без таких документов требование НК РФ о ведении раздельного учета считается невыполненным, а налогоплательщик теряет право на применение вычета НДС, причем по всем операциям (Постановление АС Уральского округа от 27 января 2021 г. № Ф09-8377/20 по делу № А34-5026/2019).

Прямые расходы несложно отнести на соответствующий вид деятельности. Другое дело с общехозяйственными расходами. Их прямо распределить между различными видами деятельности не получится.

Это затраты на аренду помещения, коммунальные услуги, канцтовары, питьевую воду, охрану, почтовые, консультационные и юридические услуги, услуги по программному обеспечению и др.

Раздельный учет НДС. Правило 5 % – обязательно для всех или можно забыть о нем

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ налоговая декларация, в которой заявлен вычет, должна быть подана не позднее трех лет после окончания соответствующего налогового периода (то есть квартала, в котором возникло право на вычет). Одним из важных моментов при применении вычета по НДС является определение начального периода течения трехгодичного срока для его предъявления.

В Определении Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 № 540-О сделан вывод, что трехлетний срок, установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, является пресекательным, он не продлевается на срок для подачи декларации в налоговые органы.

Например, если 25 июля компания подаст в ИФНС декларацию по НДС за 2 квартал 2017 года, в которой заявит налоговый вычет на основании счетов-фактур, относящихся к 2 кварталу 2014 года, то трехгодичный срок будет пропущен. В данной ситуации он начинает течь с 1 июля 2014 года и заканчивается 30 июня 2017 года. Поэтому налоговый вычет может быть заявлен в декларации, представленной не позднее 30.06.2017г.

Аналогичная позиция содержится в письме ФНС России от 09.07.2014 № ГД-4-3/13341@. Минфин в письме от 15.07.2015 № 03-07-08/40745 при решении данного вопроса рекомендовал руководствоваться Определением № 540-О.

Вместе с тем, как неоднократно указывал Конституционный Суд, возмещение НДС возможно и за пределами трехлетнего срока, если использованию права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали уважительные причины. Связанные, в частности, сневыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение несмотря на своевременно предпринятые действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

В целях пункта 2 статьи 173 НК РФ соответствующим налоговым периодом является период времени, в котором у налогоплательщика возникло право на отражение в налоговой декларации по НДС суммы налоговых вычетов.

В анализируемом случае налоговый вычет представляет собой НДС, ранее уплаченный с аванса. Поэтому до отгрузки товаров, в счет которых получен аванс, налогоплательщик этот вычет заявить не вправе (п. 6 ст. 172 НК РФ). Учитывая, что право на вычет в анализируемой ситуации возникает у организации только при отгрузке товаров, трехлетний срок для вычета не пропущен.

В письме ФНС России от 13.04.2016 г. № СД-4-3/6497@ сформирована позиция по применению пункта 1.1. статьи 172 НК РФ в случае экспорта товаров. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.05.2009 г. № 17473/08 пришел к выводу, что по правилам НК РФ понятие «налоговый период» связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты НДС по операциям реализации.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), использованных в экспортных операциях, экспортер вправе заявить к вычету на момент определения налоговой базы, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Положения пункта 1.1 статьи 172 НК РФ о вычете НДС в течение трех лет после принятия товаров на учет на экспортный вычет не влияют.

Указанное относится к вычетам по товарам (работам, услугам), принятым к учету до 1 июля 2016 года, или относящихся к сырьевому экспорту. Поскольку с 1 июля 2016 года вычет НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к несырьевому экспорту, принимается на общих основаниях и 3 года считаются по общему правилу.

С 1 января 2015 года в силу пункта 1.1 статьи 172 НК РФ при получении счета-фактуры после окончания квартала, но до наступления срока сдачи декларации (до 25 числа следующего месяца), покупатель вправе заявить налоговый вычет НДС за период принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) к учету. Например, товар принят к учету 30 июня, а счет-фактура получен только 15 июля. Покупатель вправе заявить НДС к вычету в декларации за 2 квартал, а также в любой декларации в течение 3х лет, о чем говорилось выше.

Если товар принят к учету 30 июня, счет-фактура выставлен 5 июля, а получен 25 июля, то покупатель также вправе заявить НДС к вычету в декларации за 2 квартал, а также в любой декларации в течение 3х лет.

Но как поступить, если с опозданием получен счет-фактура, например, на аванс? Ведь чиновники разъясняют, что в этом случае нельзя самостоятельно выбирать налоговый период для вычета. В данной ситуации следует руководствоваться общими правилами вычетов НДС, в силу которых в отсутствие счета-фактуры вычет невозможен. Поэтому, если вы уже сдали налоговую декларацию и получили авансовый счет-фактуру датированный прошлым периодом, дату получения подтвердит почтовый штемпель с датой на конверте и журнал входящей корреспонденции.

Право на вычет возникнет в периоде поступления такого счета-фактуры при соблюдении иных условий. Регламент регистрации опоздавших счетов-фактур целесообразно закрепить в учетной политике.

Согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг) продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру. Это необходимо сделать не позднее 5-ти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

К таковым относятся: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости из-за корректировки цены и (или) количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг).

То есть, для выставления корректировочного счета-фактуры обязательно согласие покупателя, оформленное документально.

Если данные условия выполняются, то корректировки НДС проводятся продавцом и покупателем в текущем периоде, путем регистрации корректировочного счета-фактуры в книге покупок или продаж. Уточненные декларации за прошлые периоды не сдаются.

Например, корректировочный счет-фактура составляется при предоставлении в текущем периоде ретроскидок на ранее отгруженные товары, работы, услуги (письмо Минфина России от 19.03.2015 № 03-07-09/14942). Или при частичном возврате товаров не принятых покупателем на учет (письмо Минфина России от 01.04.2015 № 03-07-09/18053). Однако, если счет-фактура изначально был составлен с ошибкой, продавец должен выставить исправленный, а не корректировочный счет-фактуру (письмо Минфина России от 25.02.2015 № 03-07-09/9433).

Налоговые последствия по НДС при получении исправленного счета-фактуры совсем иные:

Покупатель должен аннулировать неправильный счет-фактуру в доплисте книги покупок за прошлый налоговый период, представить уточненную декларацию по НДС с уменьшением суммы налоговых вычетов, доплатив при необходимости налог и пени.
Зарегистрировать исправленный счет-фактуру в текущем квартале, заявив налоговый вычет в правильной сумме. Аналогичные разъяснения давала ФНС России в отношении исправленных счетов-фактур и универсального передаточного документа (Письмо от 21.04.2014 № ГД-4-3/7593 (по вопросу 2).

Таким образом, порядок переноса налоговых вычетов на поздние периоды содержит много особенностей. По общему правилу налог к вычету можно заявить в любом квартале в пределах 3х лет. Но всегда необходимо учитывать и частные нормы НК РФ, установленные для вычетов по конкретным операциям.

Далее рассмотрим основные принципы ведения раздельного учета по НДС в одном и в нескольких видах деятельности.

В одном виде деятельности. Если приобретаемые товары полностью реализуются в облагаемой налогом деятельности, то у налогоплательщика не возникает трудностей с отображением в налоговом учете. На основании п.1 ст. 172 и п. 4 ст. 170 НК РФ покупатель полностью сможет принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком.В случае, когда товары реализуются в деятельности, свободной от налогообложения, сумма НДС полностью относится к повышению их стоимости.
В нескольких видах деятельности. Когда приобретаемые товары, услуги, работы, нематериальные активы (НМА), основные средства (ОС) или имущественные права будут реализованы как в налогооблагаемой, так и в освобожденной от НДС деятельности, то при раздельном учете распределение НДС будет отличаться. А именно, одна часть налога, предъявленного поставщиком, может использоваться как вычет, а другая часть может использоваться для увеличения стоимости покупки.

Для определения суммы налога, которая будет использоваться в качестве вычета и суммы, которая будет использована для увеличения стоимости, следует высчитать пропорцию.
В книгу покупок налогоплательщику следует внести запись о поступившем счете-фактуре только в той части, которая отойдет на вычет.
Особенности расчета пропорции при раздельном учете НДС в налоговый период заключается в том, что пропорция находится на основании данных налогового периода — квартала. Распределение НДС от поставщика происходит в том периоде, когда товары поступили на учет.

Основные средства и нематериальные активы, принятые на учет в первом или втором месяце квартала, являются исключением. Налогоплательщик может распределять НДС по активам в соответствии с пропорцией по итогам месяца, в котором они отражены в учете после их приема.

Для осуществления ведения раздельного учета НДС проводки, необходимо открыть субсчета второго порядка. Это нужно для учета НДС, поступающего от поставщиков. На субсчете 19-1 будет собираться НДС по товарам и услугам, которые реализуются в обоих видах деятельности. На 19-2 предлагается накапливать НДС по тем товарам, которые будут использоваться в деятельности, облагаемой налогом. Субсчет 19-3 будет учитывать НДС, который в дальнейшем увеличит стоимость товаров, реализуемых в освобожденной от налогообложения деятельности.

Случаи, когда суд признает за налогоплательщиком право не вести раздельный учет НДС:

товары были приобретены для целей, не облагаемых НДС, но в дальнейшем их назначение было изменено;
предъявление к погашению векселя третьих лиц с учетом того, что основная деятельность, облагаемая НДС, тоже ведется.

Исходя из всей информации выше, можно сделать вывод, что обязанность ведения раздельного учета, предъявляемого поставщиками НДС, возникает в случае осуществления налогоплательщиком облагаемой и необлагаемой деятельности данным налогом. Методику ведения учета налогоплательщики определяют самостоятельно. Основные условия и принципы изложены в пп. 4 и 4.1 ст. 170 НК РФ.

В случае приобретения товаров и услуг, которые в дальнейшем будут использоваться для обоих видов деятельности, следует рассчитать пропорцию для деления входного НДС. Часть налога будет использоваться в виде вычета при учете операций, освобожденных от НДС, а другая часть будет использоваться для повышения стоимости продукции, использованной в операциях, не облагаемых НДС.

Какие особенности настройки раздельного учета НДС в 1С Бухгалтерия могут ожидать пользователей?

В 1С ЕРП практически не осталось регистров, которые отвечают исключительно за учет НДС. Текущие регистры, которые остались, это НДС покупки, по которому формируется книга покупок, НДС продажи, регистр сведений «Подтверждение нулевой ставки НДС» и регистр сведений «Журнал учета счетов-фактур».

Входной НДС, как и в УПП 1.3, учитывается в документах поступления. В 1C:ERP это:

Поступление товаров и услуг
Поступление услуг и прочих активов
Возврат товаров от клиента
Отчет комитенту
Отчет переработчика

С точки зрения пользователя отличий почти нет:

1. Признак учета НДС теперь на закладке Дополнительно. И сейчас это не галка, а перечисление:

a. Закупка облагается НДС

b. Закупка не облагается НДС

2. Для ввода Счета-фактуры не нужно нажимать гиперссылку и проводить документ, достаточно установит галку «Предъявлен счет-фактура» и указать номер и дату. Счет фактура полученный создастся автоматически при проведении Поступления.

В учете НДС с реализаций так же ничего революционного не произошло. В Реализациях появился реквизит «Налогообложение» с вариантами выбора:

Продажа облагается НДС
Продажа не облагается НДС
Продажа на экспорт (ставка 0%)
Продажа облагается ЕНВД

Этот реквизит по умолчанию заполняется по данным Соглашения с покупателем, но его можно изменить. Так же вручную можно изменить ставку НДС в табличной части, однако делать этого не рекомендую, так как это может привести к некорректным движениям в документе.

По-прежнему, не зависимо от наличия счета-фактуры, реализация будет отражаться в книге продаж.

Ошибка перехода на Раздельный учет НДС

Учет авансов выданных и полученных так же претерпел незначительные изменения. По-прежнему есть 2 способа регистрации счетов-фактур на аванс:

1. Вручную на основании платежного документа;

2. Автоматически, с помощью специально обработки «Авансы выплаченные» или «Авансы полученные». При этом при автоматическом создании счетов-фактур на авансы полученные, по-прежнему есть возможности отбора:

a. Все полученные авансы

b. Исключить зачтенные в течение пяти календарных дней

c. Исключить зачтенные в течение месяца

d. Исключить зачтенные в течение налогового периода

«Сложный» учет НДС – это учет НДС, при наличии у предприятия видов деятельности по ставкам НДС «Без НДС» и «0%». При этом предприятие должно (при определенных условиях):

Вести раздельный учет входного НДС по видам деятельности с различными ставками налогообложения НДС.
Принимать к вычету входной НДС по товарам, работам, услугам, пошедшим на деятельность по ставке «0%» только после подтверждения.
Не принимать к вычету, а относить на расходы входной НДС по товарам, работам, услугам, пошедшим на деятельность по ставке «Без НДС».

В 1C:ERP, как и в УПП1.3 есть 2 способа ведения «сложного» учета НДС:

1. Такой как в УПП1.3 при РАУЗ, когда НДС по прямым производственным расходам распределяется, так же как и по косвенным. Этот режим работает всегда и дополнительных действий для его включения не требуется.

2. Второй режим похож на «сложный» учет НДС при Партионном учете в УПП. Включается данный режим при включенной функциональной опции Раздельный учет товаров по налогообложению НДС (Администрирование/Финансовый результат). При этом появляются 2 возможности:

a. В документах поступления становиться доступно поле «Закупка под деятельность», и можно сразу указать под какую деятельность (по какой ставке НДС) закупается товар или услуга.

b. Включаются корректировки по суммам НДС в книгах покупок/продаж при актуализации партионного учета, корректировки на включение/исключение НДС из себестоимости продукции выполняются при расчете себестоимости товаров. Данные действия автоматически выполняются при закрытии месяца. Для производственной деятельности корректировки по НДС могут возникнуть в двух случаях:

i. при передаче материалов в производство (в случае отличий между налогообложениями партий затрат и налогообложения под которое были переданы данные затраты документом «Передача в производство»);

ii. при выпуске продукции (в случае когда налогообложение израсходованных партий затрат отличается от налогообложения документа «Выпуск продукции»).

Сами действия по распределению НДС по видам деятельности осуществляется документом «Распределение НДС», который автоматически создаётся при выполнении Регламентных операций по закрытию месяца. При этом сам документ можно впоследствии отредактировать, хоть и незначительно, так как редактируемых табличных частей в документе нет.

Основной вид документа

Теперь, как я уже писал выше, отдельных операций по формированию книги покупок и продаж нет. Все необходимые движения выполняются либо при проведении первичных документов, либо при выполнении Регламентных операций по закрытию месяца. Регистраторами записей книги покупок и книги продаж являются:

Документы реализации. Реализация сразу отражается в Книге продаж без выполнения каких-либо дополнительных действий.
Счет-фактура полученный. Теперь именно в «Счете-фактуре полученном» отражаются как проводки по вычету НДС, так и записи в книге покупок.
Счета-фактуры на аванс (выплаченный и полученный)
Распределение НДС
Записи книги покупок и записи книги продаж

Разработчики предусмотрели возможность ручных корректировок записей книги покупок и продаж, и для это существуют 2 документа: «Запись книги покупок» и «Запись книги продаж»

У документов 2 назначения:

Корректировка записей в книге продаж или покупок. Для этого нужно указать тот расчетный документ, по которому необходимо откорректировать запись в книге продаж или покупок.
Добавление записей в книге продаж или покупок по прочим операциям. На основании этих документов в этом случаем можно ввести счета-фактуры.

Документы находятся в меню Регламентированный учет / Прочие операции по учету НДС.

Наименьшее изменение претерпел функционал, относящийся к регламентированным отчетам. Поменялись только формы документов, суть и функционал остались в целом такими же. К ним относятся:

Отчеты «Книга покупок» и «Книга продаж»
Декларация по НДС
Документы по учету НДС для передачи в электронном виде:

— Доп. лист книги покупок для передачи в электронном виде- Доп. лист книги продаж для передачи в электронном виде- Книга покупок для передачи в электронном виде- Книга продаж для передачи в электронном виде- Журнал учета счетов-фактур для передачи в электронном виде

Согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС:

предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ («входной» НДС);
уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией («ввозной» НДС).

НДС принимается к вычету:

после принятия на учет названных товаров (работ, услуг), имущественных прав;
при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п. 1.1 ст. 172 НК РФ указанные налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории РФ товаров (работ, услуг) или товаров, ввезенных им на территорию РФ.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм «входного» и «ввозного» НДС при приобретении основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов производятся после принятия их на учет в полном объеме.

Опираясь на эти нормы, Минфин пришел к выводу, что принятие к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), за исключением ОС, НМА, оборудования к установке, Налоговому кодексу не противоречит (см. письма от 04.09.2018 № 03-07-11 / 63070, от 26.01.2018 № 03-07-08 / 4269, от 09.04.2015 № 03-07-11 / 20293, от 18.05.2015 № 03-07-РЗ / 28263).

Минфин считает, что право на вычет может быть реализовано налогоплательщиком в течение трех лет с момента его возникновения, а сумма НДС по счету-фактуре может заявляться частями в течение нескольких налоговых периодов. Исключение – НДС по приобретенным ОС, НМА, оборудованию к установке, который, если следовать п. 1 ст. 172 НК РФ буквально, может быть предъявлен к вычету только «в полном объеме».

В арбитражной практике есть пример, где поддерживается точка зрения Минфина (и даже даются ссылки на его письма № 03-07-11 / 20293 и 03-07-РЗ / 28263), – это Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2017 № 09АП-10365 / 2017 по делу № А40-181955 / 16. В нем говорится, что принятие к вычету НДС по приобретенным ОС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет нормами НК РФ не предусмотрено.

Однако за последние год-полтора появились другие судебные решения, где судьи высказывали противоположное мнение и поддерживали налогоплательщиков, которые «дробили» вычет НДС по одному счету-фактуре при приобретении ОС или НМА на несколько периодов. Рассмотрим их подробнее.

Вычет по одному счету-фактуре в разных налоговых периодах, наступивших после принятия ОС к учету, возможен!

К такому выводу пришел АС СКО в Постановлении от 18.06.2020 № Ф08-2005 / 2020 по делу № А25-171 / 2019. Полагаем, читателям в аналогичной ситуации пригодятся аргументы, изложенные в данном судебном решении.

Суть дела заключалась в следующем.

Общество приобрело нежилое здание стоимостью порядка 20 млн руб. (в том числе НДС около 3 млн руб.). Дата выставления счета-фактуры и принятия здания на учет – 02.04.2015.

Далее общество осуществило «дробление» вычета «входного» НДС в отношении здания по одному счету-фактуре:

в IV квартале 2016 года к вычету приняты 0,6 млн руб.;
в I квартале 2017 года – 2,4 млн руб.

При этом второй вычет был заявлен в уточненной декларации, представленной 10.01.2018 за I квартал 2017 года, таким образом, общество уложилось в трехлетний срок, в течение которого допускается вычет.

С первым вычетом ИФНС согласилась, а в принятии второго отказала. Свой отказ инспекторы аргументировали тем, что нормами НК РФ не предусмотрен вычет НДС по п. 2 ст. 171 НК РФ на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет основных средств.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд.

Первые две судебные инстанции налогоплательщика не поддержали. Добиться решения в свою пользу организации удалось только в кассационной инстанции. Далее рассмотрим, какие аргументы привел АС СКО.

Условно из Постановления № Ф08-2005 / 2020 можно выделить два «блока» – анализ норм ст. 172 и п. 2 ст. 173 НК РФ.

Во-первых, АС СКО привел цитату из Постановления Президиума ВАС РФ от 31.01.2006 № 10807 / 05: ст. 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает относительно правила, установленного в п. 2 ст. 173 НК РФ, возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором основные средства оплачены и поставлены на учет.

Во-вторых, было отмечено, что ст. 172 НК РФ содержит уточнение о временном условии для соблюдения налогового вычета по основным средствам – не ранее того периода, когда приняты на учет данные ОС, а не жесткое ограничение налогоплательщика истечением такого периода.

Не содержит указанная норма и запрет на применение вычета частями.

В-третьих, судьи подчеркнули, что применение налоговых вычетов, на которые налогоплательщик имеет установленное законом право, частями за пределами налогового периода, когда такое право возникло, не приводит к неуплате налога в бюджет, поскольку применение налогового вычета в таком порядке влечет переплату по налогу в предыдущих налоговых периодах.

Смысл в том, что искажение в определении суммы налога, приведшее к излишней уплате налога, не имеет негативных последствий для казны, поэтому признается допустимым.

В-четвертых, ст. 172 НК РФ закрепляет только объем прав налогоплательщика и не устанавливает максимального или минимального размера вычета суммы НДС.

Следовательно, налогоплательщик при соблюдении прочих условий вправе применить вычет по одному счету-фактуре в различных налоговых периодах, наступивших после принятия основного средства к учету.

Особенности раздельного учета НДС в 1С:Управление холдингом

Абзацем 3 п. 1 ст. 54 НК РФ закреплено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором были выявлены ошибки (искажения), если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Отметим, что первая и вторая судебные инстанции, которые не поддержали налогоплательщика, пришли к выводу, что тот имел право заявить спорный вычет по НДС в последующих налоговых периодах лишь при выявлении ошибки. В рассматриваемом случае ошибка не имела места ввиду осмысленного (умышленного) выбора обществом периода заявления вычета.

Однако судьи АС СКО отметили, что такой вывод нижестоящих судов не соответствует правовой природе налогового вычета. Перенос вычета – это право налогоплательщика.

Вычеты могут быть отражены в декларации за любой из входящих в трехлетний срок налоговых периодов

Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, положительная разница между суммой вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику. Исключение – случаи, когда налоговая декларация подана по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Арбитры АС СКО сделали ссылку на п. 27, 28 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33. Разъясняя порядок применения норм п. 2 ст. 173 НК РФ, Пленум ВАС отметил, что в силу этой нормы положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока. Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. Причем правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную декларацию.

В связи с этим был сделан следующий важный вывод.

Право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах трехлетнего срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Таким образом, налогоплательщику не может быть отказано в праве заявить вычет по основным средствам только из-за того, что вычет заявлен в следующих налоговых периодах в пределах трех лет и частями (то есть вычет по одному счету-фактуре «раздроблен» на несколько налоговых периодов).

Аналогичный вывод сделан в Постановлении АС ЦО от 12.12.2019 № Ф10-5630 / 2019 по делу № А68-11589 / 2018, где суд признал неправомерным отказ налогового органа в применении вычетов по НДС в отношении приобретенного ОС на основании того, что налогоплательщик ранее заявлял частичный вычет по тому же объекту в разных налоговых периодах. Судьи подчеркнули, что сумма оставшегося вычета заявлена налогоплательщиком в спорной уточненной налоговой декларации в пределах трехлетнего срока.

* * *

Итак, Минфин считает, что «входной» («ввозной») НДС по приобретенным ОС, НМА, оборудованию к установке должен быть предъявлен к вычету в полной сумме, указанной в счете-фактуре. «Дробить» эту сумму и принимать НДС к вычету частями в течение нескольких налоговых периодов (соблюдая при этом трехлетний срок) нельзя.

Если налогоплательщик решится на такое «дробление», скорее всего, у него возникнут разногласия по этому вопросу с налоговыми органами. Смелым налогоплательщикам, которые не боятся отстаивать свои права, в том числе в судебном порядке, пригодятся выводы, сделанные в приведенных в статье примерах из арбитражной практики.

Организация обязана вести раздельный учет входного НДС по имуществу, которое она будет использовать как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях. Организуйте раздельный учет по НДС:

если, помимо облагаемых НДС операций, организация выполняет операции, освобожденные от налогообложения;

если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД.

Не распределять входной НДС можно только в одном случае: если за квартал доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, не превышает 5 процентов. Тогда всю сумму входного НДС, предъявленную поставщиками в этом квартале, можно принять к вычету. Об этом говорится в абзаце 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее о необходимости ведения раздельного учета в отдельных ситуациях см. Как вести раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

Долю расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, рассчитайте по формуле:

Доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС	=	Расходы на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, за квартал _______________________________________________________	х	*100%*

		*Совокупные расходы на приобретение, производство или реализацию за квартал*

Ситуация: как рассчитать совокупные расходы на приобретение, производство или реализацию. Организация определяет необходимость вести раздельный учет входного НДС?

Для определения совокупных расходов организации следует разработать собственный порядок и закрепить его в своей учетной политике для целей налогообложения.

Организация обязана вести раздельный учет входного НДС, если доля расходов по операциям, освобожденным от налогообложения, равна или превышает 5 процентов от общей суммы расходов организации. Определять эту долю нужно по формуле:

Доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС	=	Расходы на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, за квартал _______________________________________________________	х	*100%*

		*Совокупные расходы на приобретение, производство или реализацию за квартал*

Об этом говорится в абзаце 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Порядок учета совокупных расходов в целях налогообложения законодательно не установлен, поэтому организация вправе определять совокупные расходы по данным бухучета.

При определении совокупных расходов учитывайте все затраты (прямые, косвенные, общепроизводственные, общехозяйственные, прочие), которые связаны с проведением операций, освобождаемых от НДС. В том числе и затраты, которые в налоговом учете квалифицируются как внереализационные расходы. Например, если для осуществления операций, освобожденных от НДС, организация привлекает кредит, то проценты за пользование кредитом (внереализационные расходы) нужно включить в расчет пропорции: как в числитель, так и в знаменатель.

Это следует из писем Минфина России от 29 мая 2014 г. № 03-07-11/25771, от 12 февраля 2013 г. № 03-07-11/3574 и от 2 августа 2012 г. № 03-07-11/223.

Пример определения доли расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, по данным бухучета.

Если организация обязана вести раздельный учет входного НДС, организуйте его по трем группам товаров (работ, услуг, имущественных прав):

по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в облагаемых НДС операциях;

по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в операциях, освобожденных от налогообложения либо облагаемых ЕНВД;

по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях.

Такой вывод можно сделать на основании правил пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) первой группы входной НДС принимайте к вычету (абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ). По второй группе входные суммы налога к вычету не принимайте, а включайте в стоимость имущества (работ, услуг) (абз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ).

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) третьей группы часть входного НДС принимайте к вычету, а часть – включайте в их стоимость. Сумму вычета определите расчетным путем исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществляемых организацией за квартал. А сумму НДС, не принимаемого к вычету, – исходя из доли освобожденных от НДС операций в общем объеме операций за квартал. При этом для распределения входного НДС по основным средствам и нематериальным активам, принятым к учету в первом или втором месяцах квартала, организация вправе рассчитывать эту пропорцию, не дожидаясь окончания квартала. Сумму вычета можно определять исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществленных соответственно за первый или второй месяц.

Такой порядок установлен в абзаце 4 пункта 4 и пункте 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Расчетный способ распределения входного НДС применяйте, если нельзя определить, в каком объеме товары (работы, услуги, имущественные права) используются для выполнения облагаемых и освобожденных от налогообложения операций. Как правило, это относится к основным средствам, нематериальным активам, материалам, работам и услугам, формирующим общепроизводственные и общехозяйственные расходы (письмо МНС России от 21 июня 2004 г. № 02-5-11/111). Например, распределяйте входной НДС по информационным и консультационным услугам, арендной плате и т. д., если эти расходы относятся как к облагаемой, так и к освобожденной от налогообложения деятельности.

В отношении товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым точно можно установить их прямое использование, расчетный способ не применяйте.

Такой порядок следует из пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Во избежание споров с налоговой инспекцией по поводу правильности распределения входного НДС в учетной политике для целей налогообложения установите:

критерии отнесения тех или иных расходов к облагаемым и освобожденным от налогообложения операциям;

примерный перечень товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым входной НДС нужно распределять расчетным способом.

Так позволяет поступить абзац 4 пункта 4 и пункт 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли распределять входной НДС расчетным способом, если на момент приобретения дальнейшее использование товаров (работ, услуг) неизвестно? Товары (работы, услуги) могут быть использованы как в облагаемых НДС операциях, так и в необлагаемых.

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

На практике при проведении проверок налоговые инспекции придерживаются следующей точки зрения. Если характер операций, для выполнения которых будут использованы товары (работы, услуги), неизвестен, входной НДС нужно распределять. То есть руководствоваться теми же правилами, что и при использовании товаров (работ, услуг), как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях (п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ). Сумму налога, относящуюся к облагаемым НДС операциям, нужно принять к вычету. Сумму налога, относящуюся к операциям, не облагаемым НДС, нужно включить в стоимость товаров (работ, услуг).

Конкретной методики ведения раздельного учета входного НДС в Налоговом кодексе РФ нет. Поэтому организация может вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем достоверно определить необходимые данные. Это следует из положений абзаца 4 пункта 4 и пункта 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ и подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 11 октября 2006 г. № А42-646/04-23, Уральского округа от 21 марта 2007 г. № Ф09-1821/07-С2). Порядок раздельного учета входного НДС отразите в учетной политике для целей налогообложения.

В качестве одного из вариантов можно установить коэффициент, с учетом которого бухгалтер будет определять суммы входного НДС, предъявляемого к вычету и включаемого в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). Рассчитать величину этого коэффициента можно исходя из удельного веса облагаемых и не облагаемых НДС операций, которые организация проводила за длительный период (например, за предыдущий квартал, календарный год). Этот коэффициент позволит предварительно разделить входной НДС на две части: сумму, которая предъявляется к вычету, и сумму, которая включается в стоимость товаров (работ, услуг) в момент принятия их к учету. По окончании налогового периода, когда станет известна точная величина пропорции, рассчитанной по правилам пункта 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ, сумма НДС, предъявленная к вычету на основании расчетного коэффициента, должна быть скорректирована.

В учетной политике можно предусмотреть и другой вариант. Например, что товары (работы, услуги), которые одновременно будут использоваться в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, отражаются в учете без НДС. Точные суммы входного НДС, предъявляемого к вычету, станут известны в конце квартала. Тогда стоимость товаров (работ, услуг) нужно будет увеличить на сумму НДС, которая к вычету не принимается. Однако такой вариант целесообразно использовать, только если товары (работы, услуги) приобретаются и реализуются в течение одного квартала (п. 4.1 ст. 170, ст. 163 НК РФ).

В письме Минфина России от 28 апреля 2010 г. № 03-07-07/20 рассмотрена ситуация, в которой организация приобретает товары (работы, услуги) для строительства и последующей реализации жилого комплекса, включающего в себя отдельные нежилые объекты. Реализация жилых домов (помещений и долей в них) освобождается от НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). Но поскольку приобретенные товары (работы, услуги) используются для строительства как жилых, так и нежилых помещений, сумму входного НДС по ним нужно распределять. В такой ситуации финансовое ведомство порекомендовало распределять налог после окончания строительства, когда будет сформирована окончательная стоимость объектов, реализация которых облагается (не облагается) НДС.