Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Амортизационная премия в бухгалтерском и налоговом учете 2021». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.
\n\n
Нужно взять первоначальную стоимость объекта (либо величину расходов на модернизацию и др.) и умножить на ставку, закрепленную в учетной политике.
\n\n
Ставка не должна быть выше максимального размера.
\n\n\n
Пример 1
\n\n
В учетной политике отражено, что затраты на покупку ОС из второй амортизационной группы учитываются следующим образом: 90% относится к первоначальной стоимости, 10% — к текущим расходам.
\n\n
Компания приобрела лазерный принтер стоимостью 120 000 руб. (без учета входного НДС). Бухгалтер списал на затраты амортизационную премию в размере 12 000 руб.(120 000 руб. × 10%).
\n\n
Первоначальная стоимость принтера составила 108 000 руб.(120 000 руб. × 90%).
\n\n\n
Амортизационная премия основных средств в налоговом и бухгалтерском учете
Нужно взять первоначальную стоимость объекта (либо величину расходов на модернизацию и др.) и умножить на ставку, закрепленную в учетной политике.
Ставка не должна быть выше максимального размера.
Пример 1
В учетной политике отражено, что затраты на покупку ОС из второй амортизационной группы учитываются следующим образом: 90% относится к первоначальной стоимости, 10% — к текущим расходам.
Компания приобрела лазерный принтер стоимостью 120 000 руб. (без учета входного НДС). Бухгалтер списал на затраты амортизационную премию в размере 12 000 руб.(120 000 руб. × 10%).
Первоначальная стоимость принтера составила 108 000 руб.(120 000 руб. × 90%).
Использование такой премии, как амортизационная, не обязательно для плательщика налога от прибыли. Поэтому решение о ее применении надо внести в учетную политику по НУ (письмо Минфина России от 23.09.2008 № 03-03-06/1/539). Но одного такого решения будет недостаточно, поскольку необходимо также установить ряд параметров, существенных для начисления премии (письмо Минфина России от 06.05.2009 № 03-03-06/2/94). В число этих параметров входят:
- Размер конкретной доли от стоимости ОС или от расходов на реконструкцию (или иные подобные процессы), установленный в величине, не превышающей максимально допустимый предел премии для определенной группы ОС (письмо Минфина России от 30.10.2014 № 03-03-06/1/55106).
- Круг тех объектов, к которым будет применяться процедура начисления премии. Это могут быть как все ОС, так и отдельные их группы или, например, объекты, имеющие определенную стоимость (письма Минфина России от 17.11.2006 № 03-03-04/1/779 и УФНС России по Москве от 13.08.2012 № 16-15/074032@).
Если начисление амортизационной премии учетной политикой не предусмотрено или не установлены параметры, влияющие на порядок ее начисления, то применение премии может быть сочтено налоговым органом необоснованным.
На основе каких документов и в составе каких разделов разрабатывают учетную политику, читайте в статье «Составляем положение об учетной политике в организации».
Восстановление премии, связанное с фактом продажи ОС до истечения 5 лет с ввода его в эксплуатацию лицу, определенному как взаимозависимое, требует отражения ее полной величины в составе внереализационных доходов для целей НУ в периоде, в котором произведена продажа (п. 9 ст. 258 НК РФ). То обстоятельство, что на момент продажи налоговая стоимость ОС может быть уже полностью перенесена на затраты, значения иметь не будет.
Одновременно на сумму восстанавливаемой премии потребуется увеличить остаточную стоимость ОС, участвующую в формировании финрезультата от продажи (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Таким образом, при продаже ОС на условиях, обязывающих восстановить премию, результат от его реализации в НУ будет определяться не по обычной для такой ситуации формуле (как разница между доходом от продажи и остаточной стоимостью ОС), а суммированием дохода от продажи с величиной восстановленной премии и последующим уменьшением этой суммы на остаточную стоимость ОС, увеличенную на величину восстановленной премии.
Если финрезультат от продажи, рассчитанный по такой формуле, окажется отрицательным, (т. е. будет получен убыток), его придется учитывать в обычном для такого результата порядке: списывая равными частями в течение остающегося срока полезного использования (п. 3 ст. 268 НК РФ).
В БУ не возникнет ни подобного дополнительного дохода, ни увеличения остаточной стоимости ОС. Поэтому снова в БУ возникнут разницы. На этот раз постоянные, которые отразятся проводками противоположной направленности по одним и тем же счетам на одну и ту же сумму:
Дт 99 Кт 68 — по доходу, равному сумме восстановленной премии;
Дт 68 Кт 99 — по сумме увеличения остаточной стоимости ОС.
Чтобы восстановление премии отразилось в программе 1С, при внесении данных в документ «Передача ОС» в нем на закладке «Дополнительно» надо сделать отметку о необходимости восстановления премии.
Правила начисления амортизации ОС в БУ и НУ таковы, что могут приводить к различиям в результатах этого процесса. Одним из моментов, обусловливающих эти различия, является возможность применения в НУ единовременного списания части стоимости ОС (амортизационной премии), отсутствующая в БУ. НК РФ устанавливает ряд обязательных для использования амортизационной премии правил, позволяя налогоплательщику детализировать часть их самостоятельно. Использование в НУ премии приводит к разницам между БУ и НУ. При определенных условиях сумма премии подлежит восстановлению.
- Налоговый кодекс РФ
- ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н
- ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н
Предельный размер амортизационной премии, который организация имеет право единовременно включить в состав налоговых расходов, не может превышать максимально установленный размер (процент), зависящий от амортизационной группы основного средства:
- Основные средства 1 — 2 амортизационной группы — предельный размер амортизационной премии составляет 10%
- Основные средства 3 — 7 амортизационной группы — предельный размер амортизационной премии составляет 30%
- Основные средства 8 — 10 амортизационной группы — предельный размер амортизационной премии составляет 10%
В ст. 258 п. 9 НК РФ фиксируются ограничения по размеру премии. Законодатель предусмотрел зависимость между группой амортизируемых средств и максимальной суммой премии. Основное правило предполагает применение 10% по отношению к первоначальной стоимости средств или затратам на улучшение, техническое переоборудование активов. Исключением являются объекты из 3, 4, 5, 6 и 7 групп. По ним показатель амортизационной премии может достигать значения 30%. Конкретный размер премии необходимо прописать в учетной политике.
ВАЖНО! Применение инструментария амортизационной премии не относится к обязательным процедурам, это право организаций, которым они могут воспользоваться при наличии такого пункта в учетной политике. Также они могут проигнорировать эту возможность.
Механизм расчета показателей линейным методом будет рассмотрен на примере с условием использования инструмента единовременного отнесения премии амортизационного типа на расходы. Исходные данные:
- в январе 2017 года предприятие приобрело новое оборудование по первоначальной стоимости 525 500 рублей (без НДС);
- оборудование запустили сразу после покупки;
- актив отнесен в пятую амортизационную группу;
- срок эксплуатации ограничен 108 месяцами;
- по нормам учетной политики разрешено единовременно списать 30% премии.
Амортизационная премия равна 157 650 рублей (525 500*30%).
Ежемесячная норма начисленной амортизации составляет 0,0093% (1/108*100%).
Каждый месяц амортизация будет начисляться в размере 3 421 рубль ((525 500-157 650)*0,0093).
Начисляемая амортизация для оборудования начала включаться в состав расходов ежемесячно с февраля 2017 года. В февральском периоде в затраты была включена величина, равная сумме премии и ежемесячной амортизации (161 071 рубль).
Амортизационная премия: справочник бухгалтера
Амортизационную премию по законодательству надо будет восстанавливать, если она была применена по отношению к имуществу, которое продается взаимозависимым участникам сделки. Критерием идентификации объектов, по которым эта норма обязательна для исполнения, является срок нахождения на балансе предприятия этих активов. Он не может быть больше 5 лет.
При восстановлении премии возрастает величина налоговой базы для расчета платежа по налогу на прибыль. Увеличение происходит в том месяце, в котором по бухгалтерскому учету провели операцию продажи основного средства. Восстанавливаемая сумма должна быть включена в состав доходов внереализационного типа.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Исключение, которое не позволяет инициировать восстановление премии, касается ситуаций, когда актив из числа основных средств выбыл не по причине реализации, а вследствие пожара, наводнения.
Учет сумм амортизационных премий относится к сфере налогового учета. В нормах бухгалтерского учета этот термин не определен, порядок применения метода единовременного отнесения на расходы амортизации не регламентирован. Если руководством предприятия установлены возможность и порядок применения амортизационной премии, то по нормам учетной политики стоимость имущества уменьшается в момент постановки его на учет в пределах установленных законодательно лимитов.
Расходы признаются в категории косвенных. Они начинают относиться в затраты с месяца, следующего за периодом введения актива в действие при начислении ежемесячных показателей амортизации.
Если объект был приобретен 20 сентября 2017 года, а введен в эксплуатацию 27 сентября 2017 года, амортизация начнет применяться к нему с октября 2017 года. В этом же месяце возникнет и право применить амортизационную премию.
Для имущества, которое прошло все этапы реконструкции, премия начисляется в месяце документального подтверждения факта модернизации или технического переоснащения. Норма закреплена в Письме Минфина от 20 августа 2014 г. под № 03-03-06/1/41628.
По причине применения к имуществу амортизационной премии между сведениями налогового и бухгалтерского видов учета будут образовываться расхождения при начислении амортизации. Разница именуется отложенным налоговым обязательством и отражается в бухгалтерском учете через дебетование 68 счета и кредитование счета 77. Постепенно разница между двумя типами учета в отношении амортизации будет уменьшаться и сведется к нулю. Сокращение разницы будет отражаться обратной проводкой – Д77 К68.
При восстановлении премии в бухгалтерском учете (в отличие от налогового учета) не будет появляться дополнительный доход, остаточная стоимость по основным средствам не будет увеличена. Появившиеся разницы бухгалтером отражаются записями:
- Д99 – К68 в отношении доходов, которые равны сумме произведенного восстановления премии;
- Д68 – К99 по суммам увеличения стоимости объектов по показателю остаточной цены.
Применение АП обусловлено тем, что компания вправе списать существенную часть расходов на основные средства единовременно в текущем расчетном периоде. Что такое амортизационная премия основных средств — это одномоментное списание в затраты части стоимости имущества, подлежащего амортизации. Отметим, что в состав премии входят не все затраты, а только те, которые связаны:
- с покупкой объекта ОС, то есть с формированием его первоначальной стоимости;
- с реконструкцией, модернизацией, достройкой, дооборудованием либо с частичной ликвидацией основного средства.
ВАЖНО! При формировании первоначальной стоимости основного средства, полученного в собственность на безвозмездной основе, применить АП нельзя. Также компания не вправе претендовать на начисление премии, если в текущем периоде был получен инвестиционный налоговый вычет.
Каждый экономический субъект обязан самостоятельно определить порядок применения и размеры АП в своей учетной политике. Отметим, что если фирма не предусмотрела такую возможность в учетной политике, то применить АП в текущем году она не вправе.
На законодательном уровне закреплена максимальная сумма АП (ст. 258 НК РФ). Так, чиновники определили процент амортизационной премии по группам в налоговом учете. Это такие значения:
- Не более 10% от стоимости основных средств, отнесенных к первой, второй, восьмой, девятой, десятой амортизационным группам.
- Не более 30% от стоимости имущества, отнесенного к третьей-седьмой группам основных средств.
Согласно действующему бухгалтерскому законодательству, АП в бухучете не применяется. Такой льготы в нормах действующих ПБУ попросту не предусмотрено. Следовательно, когда начисляется амортизационная премия в налоговом учете, образуются расхождения.
Так, из-за разницы в НУ и БУ образуется налогооблагаемая временная разница и отложенные налоговые обязательства. Отражайте эти различия в учете в соответствии с нормами ПБУ 18/2.
Отложенные обязательства следует отразить в месяце, который идет за месяцем ввода имущества в эксплуатацию. То есть в том месяце, в котором АП была отражена в составе косвенных затрат. Отложенное обязательство будет уменьшаться ежемесячно по мере начисления амортизации на объект.
О том, какими проводками отразить начисление отложенных обязательств, мы подробно рассказали в специальном материале «Кто должен применять ПБУ 18/2».
Что означает термин амортизационная премия?
Под амортизационной премией имеется в виду льгота по налогу на прибыль, благодаря ей этот налог становится меньше. Такая премия подразумевает возможность списания на расходы частично стоимость приобретаемых основных средств (ОС) и их достройки, реконструкции, модернизации, ликвидации и т.п.
То есть она позволяет списать на расходы часть денежных средств, истраченных на покупку или постройку недвижимости – например, офиса. Оставшиеся затраты учитываются в расходах стандартно – начислением амортизации.
Разрешено применение амортизационной премии лишь в налоговом учёте. В бухучёте её использование недопустимо.
Если фирма начисляет такую премию, то по итогу между налоговым и бухучётом появляются налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство (ОНО). Последнее отображается в бухучёте согласно ПБУ 18/02. Правом не учитывать ОНО обладают лишь предприятия, обладающие разрешением на бухучёт в упрощённом варианте и не использующие данное ПБУ.
Говоря простыми словами: стоимость ОС различается с суммой начисляемой по ним каждый месяц амортизации. И образовывается разница во времени между учётами.
Амортизационную премию регулирует п. 9 ст. 258 НК РФ.
Использование амортизационной премии – это именно право, а не обязательство компаний. Решившие воспользоваться этим и применить такую премию, должны обозначить это в учётной политике. Иначе налоговая может убрать из расходов рассчитанную сумму амортизационной премии.
Просто написать о применении этой премии в учётной политике и остановиться на этом — недостаточно. Ещё нужно установить некоторые её параметры. Такими являются:
— Доля в % от стоимости ОС или от расходов на реконструкцию. Она не должна превышать допустимый предел премии, о нём расскажем далее.
— Список объектов, к которым применяется амортизационная премия.
Примечательно, что амортизационную премию можно применить только до введения в эксплуатацию ОС – при их приобретении, создании, постройке. По завершению эксплуатации, если предприятие не использовало льготу, начислять и учитывать в расходах амортизационную премию нельзя. А вот при модернизации, достройке, реконструкции ОС амортизационная премия применяется на дату окончания таких работ.
В каких таких случаях амортизационная премия не применима по нормам законодательства?
— ОС получены безвозмездно, плюс как вклад в уставный капитал;
— ОС не подлежат амортизации в принципе;
— ОС – это предметы лизинга и состоят на балансе лизингополучателя;
— ОС выявлены при инвентаризации;
— ОС – это объекты, по которым был применён инвестиционный вычет.
Максимальный или, как его ещё называют, предельный размер амортизационной премии устанавливается исходя из амортизационной группы. Он также устанавливается от изначальной стоимости ОС.
Разберём, какие бывают предельные размеры премии?
— Размер до 10 % – для ОС 1-2-й амортизационных групп;
— Размер до 30 % – для ОС 3-7-й амортизационных групп;
— Размер до 10 % – для ОС 8-10-й амортизационных групп.
Что касается амортизационной премии в минимальном размере, то такого законы не устанавливают.
Чтобы читателю было понятнее, к какой амортизационной группе относятся его ОС, приведём их перечень, утверждённый Постановлением Правительства РФ от 1.01.2002 № 1 (ред. 28.04.2018).
|
№ амортизационной группы
|
Срок пол. использования
|
Пример ОС |
|
1 |
1-2 года |
Машины общего назначения |
|
2 |
2-3 года |
Насосы, чтобы перекачивать жидкости |
|
3 |
3-5 лет |
Радиоэлектронные средства для связи |
|
4 |
5-7 лет |
Железные заборы |
|
5 |
7-10 лет |
Постройки сферы лесной промышленности |
|
6 |
10-15 лет |
Водозаборная скважина |
|
7 |
15-20 лет |
Канализация |
|
8 |
20-25 лет |
Продуктопровод магистральный |
|
9 |
25-30 лет |
Нежилые здания |
|
10 |
30 и более лет |
Жилые строения |
Если ОС не подходит ни под одну из вышеперечисленных, компания самостоятельно назначает амортизационную группу. Далее премию нужно учитывать по общепринятым правилам.
Если компания применяет амортизационную премию на приобретение ОС, их достройку, дооборудование и т. д., то эти расходы единовременно включаются в косвенные. А по части начисления амортизации на оставшуюся часть они каждый месяц включаются в прямые.
Подытожим: амортизационная премия относится к косвенным расходам, которые нужно отразить в отчётном периоде, на который приходится дата начала амортизации объекта.
Приведём простой пример. ОС введено в эксплуатацию в мае текущего года. Амортизация по нему начисляется с июня. Получается, что премию нужно учесть в июне, в 1-м полугодии.
Для только приобретённых ОС начисление премии начинается в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию. Ежемесячная амортизация начинает «капать» с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода.
Для купленных ОС, побывших в эксплуатации, начисление премии производится также, только новым владельцем ОС.
При достройке, дооборудовании, реконструкции и т. д. начисление премии начинается в месяце, в котором состоялись изменения изначальной стоимости ОС – в дату, когда капитальные вложения финально окончены.
Амортизационная премия восстанавливается, если в какой-то момент на протяжении 5 лет с момента начисления премии имущество было продано.
По прошествии 5 лет восстанавливать её не надо. Аналогично при безвозмездной передаче ОС.
Что значит восстановить премию? Имеется в виду, отнести её к внереализационным доходам того периода, в котором имущество было реализовано.
При этом есть несколько нюансов касательно восстановления:
— при «досрочной» продаже остаточная стоимость объекта увеличивается на сумму восстановленной премии;
— нельзя пересчитать уже начисленную амортизацию, опираясь на увеличенную стоимость объекта.
На основании п. 6 ст. 258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в Классификации основных средств, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.
В таком случае основное средство также включается в соответствующую амортизационную группу, что позволяет налогоплательщику применить амортизационную премию в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 24.05.2018 № 03-03-06/1/35167).
Что такое амортизационная премия и для чего она нужна
Минфин признает право лизингополучателя использовать механизм амортизационной премии, которая должна исчисляться только в части выкупной цены лизингового имущества. В частности, в Письме от 18.05.2012 № 03-03-06/1/253 сообщается:
-
поскольку лизинговые платежи не являются расходами на капитальные вложения, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и частичную ликвидацию основных средств, амортизационная премия к таким платежам не применяется;
-
амортизационная премия может быть учтена лизингополучателем только в отношении выкупной цены предмета лизинга.
Аналогичной позиции придерживаются арбитры. Например, в Постановлении АС ЗСО от 03.06.2015 № Ф04-18551/2015 по делу № А27-6566/2014 отмечено: чтобы воспользоваться заявленным в учетной политике правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств. При этом следует учитывать, что такими затратами может быть только выкупная стоимость объекта основных средств, поскольку лизинговые платежи на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ являются самостоятельными расходами.
В абзаце 2 п. 3 ст. 272 НК РФ указано, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов.
В связи с этим на протяжении многих лет существовало мнение о том, что суммы амортизационной премии учитываются в составе косвенных расходов отчетного (налогового) периода независимо от того, для каких целей используются объекты основных средств и по какой статье в налоговом учете отражаются суммы начисляемой по этим объектам амортизации. Иными словами, амортизация может признаваться в качестве прямых расходов, но амортизационная премия по этому же объекту – косвенный расход.
Или другой пример. Амортизация по объекту основных средств, который используется при строительстве недвижимости, формирует ее первоначальную стоимость. При этом амортизационная премия по указанному объекту основных средств отражается в составе косвенных расходов.
Формированию такого подхода способствовали письма Минфина России от 30.09.2016 № 03-03-06/1/57137, от 03.11.2017 № 03-03-06/1/72722 и от 26.02.2018 № 03-03-06/1/11767.
Однако в некоторых случаях налоговые органы отказывают организациям в праве учесть суммы амортизационной премии в текущих расходах и настаивают на включении этих сумм в первоначальную стоимость строящихся объектов. Причем арбитры встают на сторону контролеров, а не налогоплательщиков.
В частности, в Определении от 15.03.2018 № 306-КГ18-594 судья Верховного Суда не нашел оснований для передачи дела № А12-71628/2016 на пересмотр, тем самым поддержав следующие выводы нижестоящих судов:
-
учитывать в составе косвенных расходов можно суммы амортизационной премии, начисленной в отношении тех объектов основных средств, которые используются в деятельности, направленной на получение доходов, то есть при производстве и реализации продукции, реализации товаров, выполнении работ и оказании услуг, для управленческих нужд организации;
-
если налогоплательщик осуществляет только строительство объектов ОС для собственных нужд и не имеет доходов, все осуществляемые организацией расходы связаны со строительством и должны включаться в первоначальную стоимость строящихся объектов;
-
оснований для единовременного признания сумм амортизационной премии в составе косвенных расходов не имеется.
Таким образом, если налогоплательщик на протяжении длительного периода времени реализует инвестиционный проект (является инвестором-застройщиком) и не ведет деятельность, направленную на получение доходов, налоговый орган и арбитры, скорее всего, признают необоснованным включение в состав косвенных расходов текущего периода сумм амортизационной премии, начисленной в отношении используемых при строительстве объектов основных средств.
06 апреля Организация ввела в эксплуатацию автомобиль Ford Mondeo. Срок полезного использования установлен в размере 50 месяцев.
В результате отражения расходов на приобретение ОС в БУ и НУ сформировалась первоначальная стоимость в размере 674 850 руб.:
- 02.04.2018 — приобретение автомобиля 672 000 руб.;
- 04.04.2018 — пошлина за регистрацию автомобиля в ГИБДД в сумме 2 850 руб.
В соответствии с учетной политикой:
- амортизация по БУ и НУ начисляется линейным методом по всем объектам основных средств;
- в НУ по автомобилям начисляется амортизационная премия в размере 30%.
Расходы на амортизацию будут включаться в состав общехозяйственных расходов по БУ и в состав косвенных расходов по НУ.
- Пошаговая инструкция
- Ввод в эксплуатацию ОС
- Вкладка Внеоборотный актив
- Вкладка Основные средства
- Вкладка Бухгалтерский учет
- Вкладка Налоговый учет
- Вкладка Амортизационная премия
- Проводки по документу
- Документальное оформление
- Начисление амортизации
- Нормативное регулирование
- Учет в 1С
- Проводки по документу
- Контроль
- Документальное оформление
- Признание затрат на амортизацию и амортизационную премию в составе управленческих (косвенных) расходов
- Проводки по документу
- Декларация по налогу на прибыль
Рассмотрим на практическом примере, в чем смысл амортизационной премии и как она помогает сэкономить на налоге на прибыль.
В сентябре учреждение приобрело оборудование, первоначальная стоимость которого составила 325 000 руб. В этом же месяце оно было введено в эксплуатацию, следовательно, амортизация начисляется начиная с октября.
Учреждение применяет линейный метод начисления амортизации.
Основное средство относится к четвертой амортизационной группе (срок полезного использования, согласно Классификации ОС, свыше 5 лет до 7 лет включительно). Срок полезного использования установлен равным 65 мес. Норма амортизации – 1,5385 % (1 / 65 мес.).
Вариант 1. Учреждение не применяет амортизационную премию.
Вариант 2. Учреждение воспользовалось правом на включение в расходы амортизационной премии в размере 30 % от первоначальной стоимости. Премия будет включена в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию, то есть в октябре.
Рассчитаем расходы первого года эксплуатации и результаты отразим в таблице.
|
№ |
Показатель |
Вариант 1 |
Вариант 2 |
|---|---|---|---|
|
1 |
Первоначальная стоимость |
325 000 |
325 000 |
|
2 |
Амортизационная премия основных (325 000 руб. x 30 %) |
– |
97 500 |
|
3 |
Сумма, с которой исчисляется амортизация (п. 1 — п. 2) |
325 000 |
227 500 |
|
4 |
Сумма амортизации, начисленной за месяц (п. 3 x 1,5385 %) |
5 000 |
3 500 |
|
5 |
Сумма амортизации, начисленной с октября по декабрь (п. 4 x 3 мес.) |
15 000 |
10 500 |
|
6 |
Итого расходов по данному ОС, которые будут отражены в декларации за год, в котором ОС было введено в эксплуатацию (п. 2 + п. 5) |
15 000 |
108 000 |
В данном случае экономия по налогу на прибыль по этому основному средству в первый год его эксплуатации составила 18 600 руб. ((108 000 ‑ 15 000) руб. x 20 %).
Согласно п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия основных признается в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
Отметим одну особенность в отношении определения периода включения в расходы.
Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам ОС, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (независимо от даты его государственной регистрации).
Получается, что исходя из положений п. 3 ст. 272 НК РФ учет амортизационная премия должна признаваться в расходах:
- при приобретении ОС – в месяце начала амортизации (то есть в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию);
- при модернизации – в месяце изменения первоначальной стоимости (то есть тогда, когда капвложения завершены и введены в эксплуатацию).
Интересная ситуация возникает, когда вновь приобретенное амортизируемое имущество вводится в эксплуатацию и в этом же месяце модернизируется. В данном случае в расходах можно отразить амортизационную премию и по самому имуществу, и по расходам на улучшение (только в разные периоды). Амортизационную премию, относящуюся к модернизации, – в месяце ввода в эксплуатацию ОС, то есть раньше, чем возникает право учесть в расходах амортизационную премию по капвложениям на приобретение самого ОС.
Особое внимание на этот момент следует обращать, если приобретенное ОС было модернизировано и введено в эксплуатацию в декабре.
Учреждение в декабре 2019 года приобрело и ввело в эксплуатацию ОС, первоначальная стоимость которого составила 200 000 руб. В этом же месяце была произведена его модернизация, расходы на которую равны 125 000 руб.
ОС относится к четвертой амортизационной группе. Для него установлен срок полезного использования – 65 мес. Месячная норма амортизации составила 1,5385 % (1 / 65 мес.).
В учетной политике учреждение определило, что по основным средствам третьей – седьмой амортизационных групп применяется учет амортизационная премия в размере 30 % от первоначальной стоимости ОС, а также 30 % расходов на модернизацию.
Амортизационная премия, относящаяся к расходам на модернизацию приобретенного ОС, включается в расходы в месяце ввода в эксплуатацию основного средства – в декабре 2019 года. Она составляет 37 500 руб. (125 000 руб. x 30 %).
Амортизационная премия, относящаяся к расходам на приобретение ОС, включается в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию ОС, – в январе 2020 года. Она составляет 60 000 руб. (200 000 руб. x 30 %).
Начисление амортизации по данному объекту ОС, в соответствии
с п. 4 ст. 259 НК РФ, начинается с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, то есть с января 2020 года.
Основное средство включается в четвертую амортизационную группу по первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии в размере 227 500 руб. ((200 000 ‑ 60 000) + (125 000 ‑ 37 500)).
Ежемесячно с января 2020 года сумма амортизации составит 3 500 руб. (227 500 руб. x 1,5385 %).
Таким образом, учреждение учтет при расчете облагаемой базы по налогу на прибыль следующие расходы:
- за 2019 год – амортизационную премию, относящуюся к модернизации ОС, в размере 37 500 руб.;
- за 2020 год – амортизационную премию, относящуюся к первоначальной стоимости ОС (без учета модернизации), в размере 60 000 руб. плюс сумму амортизации за год в размере 42 000 руб. (3 500 руб. х 12 мес.).
Реализация ОС, в отношении которого
применялась амортизационная премия
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ продавец вправе уменьшить доходы от реализации амортизируемого имущества на его остаточную стоимость, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.
В последней норме говорится о том, что остаточная стоимость ОС рассчитывается как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
При определении остаточной стоимости ОС, в отношении которых применялась амортизационная премия, вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы.
[1] Далее для простоты изложения вместо всех этих терминов будем употреблять термин «модернизация».
Амортизационную премию бухгалтер включает в косвенные расходы того отчетного периода, в котором основное средство начинает амортизироваться или в котором изменяется его первоначальная стоимость (при достройке, реконструкции и проч.). Напомним, что амортизация по основному средству начинает начисляться со следующего месяца после месяца, в котором начата его эксплуатация.
К примеру, основное средство первоначальной стоимостью 185 000 руб. приобретено 14.05.2019 и введено в эксплуатацию 16.05.2019. Срок полезного использования установлен 25 месяцев. Амортизационная премия по объекту равна 10%. В организации применяется линейный метод амортизации.
Амортизироваться объект начнет с 01.06.2019. Следовательно, за полугодие 2019 г. в расходах организации по налогу на прибыль будет учтена амортизационная премия в размере 18 500 руб. (185 000 руб. * 10%), а также признан расход в виде амортизации за июнь 2019 г. в размере 6 660 руб. ((185 000 руб. – 18 500 руб.)/25).
Такого понятия как “амортизационная премия” не содержится в Налоговом Кодексе России. Однако, данный термин давно прижился в кругу экономистов и бухгалтеров.
Налоговое законодательство предписывает бухгалтерам учитывать основные средства по их первоначальной стоимости. Но со временем имущество дешевеет по причине износа, а потому все объекты принято делить на 10 групп в зависимости от периода их применения. Владельцы фирм вправе учитывать затраты, которые он понес на протяжении налогового или отчетного периода (смотря, какой режим налогообложения он выбрал), в составе расходов на капитальные вложения таких объектов. Однако, существуют определенные пределы:
- до 30% от изначально установленной стоимости для объектов имущества, принадлежащих к 3-7 амортизационным группам;
- до 10%, если речь идет об имуществе 7-10 групп.
Вот как раз эта возможность вычета затрат из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и называется амортизационной премией. Воспользоваться ей разрешено и в случае с затратами на доработку, переоснащение, реконструкцию, достройку, модернизацию ОС.
Существует еще одно условие – придется снизить выручку от продажи этого имущества на размер амортизационной премии, если основное средство планируется передать в другие руки. Если покупатель объекта не является взаимозависимым в отношении продавца, премия не снизит прибыль от реализации и не будет учтена в затратах при вычислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Способ учета амортизационной премии зависит от того, каким методом начисления амортизации пользуется компания – линейным или нелинейным.
Когда сотрудник бухгалтерии вычисляет размер налога на прибыль за прошедший налоговый период, он получает возможность учитывать в составе затрат компании:
- 30% от общей первоначальной стоимости объекта ОС, относящегося к 3-7 группам;
- 10% от стоимости, по которой имущество было принято к учету, если речь идет об ОС др. групп.
Амортизационную премию разрешается учитывать в том отчетном периоде, в течение которого наблюдался естественный износ основных средств, поскольку премия является косвенным расходом.
Ошибка: Предприятия продает имущество, которое числилось как основное средство, в отношении которого применялась амортизационная премия, и не снизили прибыль от его продажи на размер премии.
Комментарий: Если учетная политика компании предполагает применение амортизационной премии, при продаже имущества, к которому она применялась, выручка должна снижаться на величину премии в обязательном порядке.
Ошибка: Бухгалтер применил амортизационную премию в отношении объектов основных средств, которые были переданы предприятию в дар.
Комментарий: Амортизационную премию закон позволяет применять только в том случае, если имущество было получено по возмездным договорам и обязательствам.
Вопрос №1: Может ли бухгалтер при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль учесть в составе расходов фирмы затраты на частичную ликвидацию?
Ответ: Да, если применение амортизационной премии закреплено в учетной политики компании.
Вопрос №2: Когда начинать начислять амортизацию? С даты государственной регистрации имущества?
Ответ: Нет, для налогового учета важно только, с какого момента основное средство было введено в эксплуатацию. Амортизацию нужно начислять со следующего месяца после начала эксплуатации, с первого числа.
Разберемся, по какому принципу применяется премия с учётом амортизационных групп и сроков эксплуатации основных средств.
| Группа | Эксплуатационный период в годах | Состав группы | Величина премии |
| 1 | 1-2 | Транспортные средства и оборудование | 10% |
| 2 | 2-3 | Хозяйственные насаждения, инвентарь, машины и оборудование | |
| 3 | 3-5 | Транспортные средства, агрегаты, сооружения, инвентарь | 30% |
| 4 | 5-7 | Перечисленное выше, кроме сооружений, но включая здания | |
| 5 | 7-10 | Животные и многолетние растения, машины и здания | |
| 6 | 10-15 | Инвентарь/транспорт/машины/сооружения и растения | |
| 7 | 15-20 | Оборудование/машины/здания/ТС | |
| 8 | 20-25 | Транспорт/машины/здания/инвентарь | 10% |
| 9 | 25-30 | Здания/транспорт/сооружения | |
| 10 | Старше 30 лет | Жилая застройка/здания/транспортные средства |
Принятие к учету основного средства с амортизационной премией
Нет, не применяется. Согласно нормам действующего законодательства, данная льгота применяется только к основным средствам.
Влияние на дальнейшую амортизацию
Благодаря такой премии, уменьшается первоначальная стоимость основных средств, на основании которой начисляется последующая амортизация. Например, если стоимость приобретённого основного средства, относящегося к 3-й амортизационной группе 100 000 рублей, то эта сумма будет уменьшена на 30%. Отсюда следует, что последующая амортизация будет исчисляться исходя из суммы 70 000 рублей.
По общему правилу деньги, израсходованные на покупку или создание основного средства (ОС), не списываются на текущие расходы, а включаются в первоначальную стоимость объекта. Но пункт 9 статьи 258 НК РФ разрешает организациям списать часть суммы на затраты (это и есть амортизационная премия), а оставшиеся средства включить в первоначальную стоимость. В результате налог на прибыль текущего периода уменьшается.
Вести налоговый и бухгалтерский учет основных средств по новым правилам
То же самое относится и к расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию ОС.
ВАЖНО. Амортизационная премия возможна только в налоговом учете (НУ). В бухгалтерском учете она не предусмотрена. Поэтому в БУ затраты на приобретение (сооружение, модернизацию и проч.) объекта в полном объеме идут на формирование стоимости актива.
Нельзя применять аморт премию, если имущество:
- получено безвозмездно (п. 9 ст. 258 НК РФ);
- выявлено при инвентаризации (письмо Минфина от 29.12.09 № 03-03-06/1/829);
- поступило от учредителей в качестве вклада в уставный капитал (письмо Минфина от 19.06.09 № 03-03-06/2/122);
- относится к объектам, по которым был применен инвестиционный вычет (п. 7 ст. 286.1 НК РФ);
- является предметом лизинга и учтено на балансе лизингополучателя (письмо Минфина от 10.03.09 № 03-03-05/34);
- не относится к амортизируемым объектам.
СПРАВКА. Может ли арендатор применить амортизационную премию к неотделимым улучшениям арендованного имущества? Минфин традиционно заявляет, что не может (см, например, письмо от 12.10.11 № 03-03-06/1/663). Судьи, напротив, оставляют за арендаторами такое право (определение Верховного суда РФ 09.09.14 № 305-КГ14-1382).
Узнайте систему налогообложения контрагента и сумму уплаченных им налогов
Представим ситуацию. Компания купила новый актив (это может быть основное средство, автомобиль, оборудование). Потраченные на приобретение актива средства закон позволяет списать – включить в состав затрат при исчислении налога на прибыль. Но Налоговый кодекс также не позволяет произвести списание единоразово по той причине, что затраты на покупку объектов ОС учитываются при расчете суммы налога через амортизацию.
Амортизационная премия – это право предприятия на единовременное включение расходов на капитальные вложения в состав затрат отчетного периода в части первоначальной стоимости объекта ОС (за исключением тех объектов, что были получены на безвозмездной основе), а также расходов, которые компания понесла при осуществлении технического перевооружения, реконструкции, дооборудованная, модернизации, достройки.
То есть, амортизационной премией называется часть стоимости основного средства (либо часть затрат на его реконструкцию/модернизацию), которые разрешается отнести к затратам сразу же после приобретения ОС, за исключением ежемесячных амортизационных отчислений.
Важно! Предприниматели имеют право применять амортизационную премию, но они не обязаны этого делать.
Ошибка: Компания, применяющая ПБУ 18/02, не отражает различие в бухгалтерском и налоговом учете, возникшее из-за применения амортизационной премии.
Комментарий: В том случае, если организации применяет ПБУ 18/02, необходимо отразить в бухгалтерском учете налогооблагаемую временную разницу и отложенное налоговое обязательство в том месяце, в котором была учтена в составе расходов амортизационная премия.
Ошибка: Организация применяет амортизационную премию в отношении имущества, которое было выявлено в ходе проведения инвентаризационных работ.
Комментарий: Имущество, которое было выявлено во время инвентаризации, было получено в счет уплаты доли в уставном капитале, или было передано безвозмездно, относится к категориям основных средств, в отношении которых не применяется амортизационная премия.
В учетах обоих видов (и БУ, и НУ) стоимость ОС переносится на затраты посредством начисления амортизации. Способы этого начисления и порядок их применения устанавливают:
- для БУ — п. 18, 19 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н;
- для НУ — п. 1 ст. 259, ст. 259.1, 259.2 НК РФ.
Совпадения в отношении начисления амортизации между БУ и НУ имеют место в следующих моментах:
- включение стоимости ОС в расходы начинают с месяца, идущего за месяцем ввода в эксплуатацию, и прекращают с месяца, наступающего за месяцем погашения всей этой стоимости или месяцем выбытия;
- списание стоимости на протяжении срока полезного использования, как правило, не приостанавливается;
- одинаковы правила применения одного из методов списания стоимости — линейного;
- изменение стоимости ОС происходит при реконструкции (или иных подобных процессах: модернизации, достройке, частичной ликвидации);
- допускается пересмотр срока полезного использования при улучшении технических характеристик ОС вследствие реконструкции (или иных подобных процессов).
По всем остальным позициям либо существуют, либо допускаются расхождения:
- различны перечни ОС, не подлежащих амортизации;
- в разной величине установлен лимит отнесения в состав ОС;
- по-разному может оцениваться первоначальная стоимость ОС;
- возможна разная оценка срока полезного использования;
- не совпадают ни число доступных для применения методов списания стоимости на протяжении срока полезного использования, ни алгоритмы расчета месячной суммы списания при этих методах (кроме линейного);
- по-разному оцениваются возможности применения одного и того же метода к группе ОС, смены метода и использования коэффициентов для нормы амортизации;
- различается подход к учету результатов переоценки;
- в НУ возможно единовременное списание части стоимости ОС.
Вот эта возможность списать в НУ единовременно часть стоимости в затраты и получила неофициальное название амортизационной премии. В БУ такой возможности нет.
Эту премию отличают такие характеристики (п. 9 ст. 258 НК РФ):
- применимость как к стоимости самих ОС, так и к затратам на их реконструкцию (или иные подобные процессы);
- невозможность применения к НМА и к безвозмездно полученным (в т. ч. как вклад в УК) ОС;
- необходимость признания в месяце начала начисления амортизации или изменения стоимости реконструированного ОС (п. 3 ст. 272 НК РФ);
- ограниченность суммы списания:
- не больше 10% — для ОС 1–2 и 8–10 групп;
- не больше 30% — для ОС 3–7 групп;
- влияние на величину стоимости ОС, принимаемой к учету в соответствующую группу, выраженное в снижении этой стоимости;
- отсутствие зависимости между фактом применения премии и способом (линейным или нелинейным) дальнейшего списания стоимости;
- необходимость восстановить сумму премии, если ОС до истечения 5 лет с ввода в эксплуатацию продается взаимозависимому лицу.
Памятка бухгалтеру АУ об амортизационной премии
Под определением амортизационной премии следует понимать льготу, позволяющую снизить налог на прибыль. Суть сводится к тому, что в статье расходов частично учитываются суммы, израсходованные на приобретение основных средств, включая расходы на модернизацию, переоснащение и достройку.
Порядок применения такой премии регулируется на законодательном уровне. Основные положения, связанные с этим вопросом, устанавливаются п.9 ст.258 Налогового Кодекса РФ.
Разберемся, по какому принципу применяется премия с учётом амортизационных групп и сроков эксплуатации основных средств.
| Группа | Эксплуатационный период в годах | Состав группы | Величина премии |
| 1 | 1-2 | Транспортные средства и оборудование | 10% |
| 2 | 2-3 | Хозяйственные насаждения, инвентарь, машины и оборудование | |
| 3 | 3-5 | Транспортные средства, агрегаты, сооружения, инвентарь | 30% |
| 4 | 5-7 | Перечисленное выше, кроме сооружений, но включая здания | |
| 5 | 7-10 | Животные и многолетние растения, машины и здания | |
| 6 | 10-15 | Инвентарь/транспорт/машины/сооружения и растения | |
| 7 | 15-20 | Оборудование/машины/здания/ТС | |
| 8 | 20-25 | Транспорт/машины/здания/инвентарь | 10% |
| 9 | 25-30 | Здания/транспорт/сооружения | |
| 10 | Старше 30 лет | Жилая застройка/здания/транспортные средства |
Существует два варианта подобных исчислений: линейный и нелинейный. Познакомимся с каждым из способов более детально.
Линейный способ
Данная методика применяется к объектам, которые предполагается использовать в течение всего срока эксплуатации. Рассмотрим принцип применения данной методологии на конкретном примере, основываясь на таких исходных данных:
- Компания «Альфа» закупила оборудование на сумму 525 500 рублей;
- Оборудование было запущено в эксплуатацию сразу после приобретения и установки;
- По своим свойствам и характеристикам, оборудование относится к 5-ой амортизационной группе;
- Эксплуатационный период не превышает 9 лет или 108 месяцев;
- Максимальный размер премии — 30%.
При использовании линейного метода применяются такие вычисления:
- Устанавливается величина амортизационной премии: 525 500*30% = 157 650 рублей;
- Выводится ежемесячная норма: 1/108*100% = 0.0093%;
- Сумма ежемесячной амортизации: (525 500-157 650)*0.0093% = 3 421 рубль.
Читать так же: Когда платить НДФЛ с отпускных
Итого, в следующем отчётном периоде после приобретения оборудования, в статью расходов компании «Альфа» включается премия и ежемесячная амортизация, что в сумме составляет 161 071 рубль.
Суть этой методики сводится к определению амортизационной премии исходя из остаточной стоимости и сроках эксплуатации. Если брать за основу условия, рассмотренные выше, при исчислении премии будут использоваться следующие параметры:
- Величина амортизационной премии в размере 157 650 рублей;
- Амортизационные нормы, актуальные для 5-ой группы — 2.7%.
При использовании такой методики величина премии будет изменяться. Выглядит это следующим образом:
- Июнь: (525 500-157 650)*2.7% = 9 931.9 рублей;
- Июль: (525 500-157 650-9 931.9)*2.7% = 9 661.8 рублей.
И так далее.